Danıştay 4. Daire 2018/1566 Esas 2022/1058 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2018/1566
Karar No : 2022/1058

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av….

KARŞI TARAF (DAVACI) : …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacının arsa payı karşılığı edindiği taşınmaz satışları nedeniyle sınırlı olarak incelenmesi sonucu düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden vergi ziyaı cezalı olarak re'sen tarh edilen 2012/1-3,4-6,7-9 dönemleri geçici vergilerin kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; davacının 2012 yılında satışını yaptığı beş adet bağımsız bölüm nedeniyle elde ettiği ticari kazanca ilişkin olarak beyannamelerinde "maliyet unsuru" kaynaklı eksik bildirimde bulunduğundan bahisle 2012 dönemi matrahının tespiti amacıyla vergi incelemesine tabi tutulduğu, … tarih ve … sayılı Vergi İnceleme Raporu kapsamında, yapı ruhsatında yer alan inşaat maliyeti ile arsa değerinin toplamının, bağımsız bölüm sayısına bölünmesi sonucunda her bir bağımsız bölüm için %40'ın altında bir maliyet kabul edilmek suretiyle belirlenen matrah üzerinden re'sen vergi ziyaı cezalı gelir vergisi tarhiyatı yapılmış ise de; incelemeye yetkili vergi müfettişince faaliyet konusu işle ilgili olarak kârlılık oranı yönünde bir araştırma ve inceleme yapılmadan, somut bilgi ve belgelere dayanılmaksızın her bir bağımsız bölüm için satış bedellerinin %40'ından daha aşağı bir oranın maliyet kabul edilmesi suretiyle dönem matrahının takdir edildiği, ancak, alıcılar nezdinde herhangi bir araştırma yapılmadığı gibi, matrah tespit edilirken arsa maliyeti dikkate alınmaksızın müteahhidin m2 inşaat maliyeti üzerinden maliyet tespit edilerek maliyetin iki katından fazla bir tutarda kâr elde edildiği, bir başka deyişle hasılatın yaklaşık %61'inin kâr olduğu kabulüyle tespit edilen matrah üzerinden davacı adına re'sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı gelir vergisinde hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunun 30. maddesinde, re’sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunmasıdır şeklinde tanımlanmış aynı maddenin 3.fıkrasının 6. bendinde de tutulması zorunlu olan defterlerin veya verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunması hali re’sen takdir sebebi sayılmıştır. Aynı Kanunun 31. maddesinde de takdir komisyonunca belli edilen matrahın veya matrah kısmının takdir kararına bağlanacağı ve aynı maddenin 8.bendi uyarınca takdir komisyonu kararında takdirin müstenidatının ve takdir hakkında izahatın bulunacağı hükme bağlanmıştır. Diğer taraftan aynı Kanunun 3/B maddesinde, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu belirtilmiştir.
193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinde, gerçek kişilerin gelirlerinin gelir vergisine tabi olduğu, gelirin bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarı olduğu belirtilmiş; 2. maddesinde gelire giren kazanç ve iratların, ticari kazançlar, zirai kazançlar, ücretler, serbest meslek kazançları, gayrimenkul sermaye iratları, menkul sermaye iratları ve diğer kazanç ve iratlar olduğu belirtilmiştir.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 37/1. maddesinde, her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançların gelir vergisi yönünden ticari kazanç olduğu hükmüne yer verildikten sonra, bu Kanunun uygulanması açısından ticari kazanç sayılacak faaliyetler yedi bent halinde sayılarak hangi tür faaliyetlerin ticari kazanç sayılacağındaki tereddütler bertaraf edilmiştir. Bu kapsamda 37/4.maddesinde de, gayrimenkullerin alım, satım ve inşa işleriyle devamlı olarak uğraşanların bu işlerinden elde ettikleri kazancın ticari kazanç hükümleri çerçevesinde değerlendirileceği hükmüne yer verilmiş olup, buna göre, işlem sayısındaki çokluk ve işlemdeki istikrar, yapılan faaliyetin ticari mahiyette sayılması için yeterli görülmüştür.
Davacının 2011 yılında 12 adet, 2012 yılında beş adet daire sattığı, dolayısıyla olayda devamlılık unsurunun oluştuğu ve olayın ticari mahiyette olduğu görülmektedir. Davacının elde etiiği kazanca ilişkin olarak beyannamelerinde "maliyet unsuru" kaynaklı eksik bildirimde bulunduğundan bahisle 2011 dönemi matrahının tespiti amacıyla vergi incelemesine tabi tutulduğu, 13/01/2016 tarih ve 2016-A-139/5 sayılı Vergi İnceleme Raporu kapsamında, yapı ruhsatında yer alan inşaat maliyeti ile arsa değerinin toplamının, bağımsız bölüm sayısına bölünmesi sonucunda her bir bağımsız bölüm için %40'ın altında bir maliyet kabul edilmek suretiyle belirlenen matrah üzerinden re'sen vergi ziyaı cezalı gelir vergisi tarhiyatı yapıldığı görülmektedir.
Dosyanın incelenmesinden, davacının sahip olduğu arsayı Ankara 3. Noterliğinden onaylı düzenleme şeklinde arsa payı karşılığında bina yapımı ve satış vaadi sözleşmeleri ve bunlara ek olarak yapılan sözleşmelerin eki olmak üzere ... tarih ve ... yevmiye nolu düzenleme şeklinde ek sözleşme ile müteahhit ... İnşaat Aş'ye verdiği, sözleşme ile inşa olunan binalardaki 30 adet bağımsız bölüm ile 2 adet bağımsız bölümün 34/100 hissesi ile 1 adet bağımsız bölümün 1415/3250 hissesinin davacıya ait olduğu, diğer satışların ise müteahhit firmaya ait olan bağımsız bölümler olduğu, davacının 2012 yılında 5 adet bağımsız bölüm satışının bulunduğu, 5 adet bağımsız bölümü 1.457.426,34 TL 'ye satışa konu ettiği, davacının bağımsız bölüm maliyetlerini bilmediği gerekçesiyle 2012 yılında daire bedellerinin %83,3' ünü, Danıştayın gayrimenkul inşa ve satışlarında bina maliyetinin %25'inin, satış bedelinin %20'sinin net kâr esas alınmak suretiyle maliyet bedeli olarak dikkate aldığını beyan ettiği, söz konusu yapı ruhsatında yapının inşaat maliyetinin 71.822.042,00 TL, arsa değerinin ise 3.952.924,00 TL olmak üzere toplam 75.774.964,00 TL olduğu, arsa üzerine 674 bağımsız bölüm yapıldığının tespit edildiği, yapı ruhsatında hesaplanan arsa dahil yapının maliyet bedelini 674 adet bağımsız bölüm sayısına oranlamak suretiyle bir adet bağımsız bölüm maliyetinin hesaplandığı, bu hesaplamaya göre mükellefin 2012 yılında satışını yapmış olduğu bağımsız bölümlerin defter kayıtlarına belgesiz olarak kaydetmiş olduğu bağımsız bölüm maliyet bedellerinin hesaplandığı, mükellefin defter kayıtlarına belgesiz olarak fazladan kaydetmiş olduğu bağımsız bölüm maliyetlerinin reddedilerek, reddedilen tutarların geçici vergi matrahına ilave edildiği tespit edilmiştir.
Ancak, kat karşılığı inşaat sözleşmesi kapsamında kendisine düşen bağımsız bölümleri ticari amaçla satan arsa sahibi davacının sattığı bağımsız bölümlerin maliyet bedelinin, arsanın devir bedelinin karşılığında alınan (sözleşme gereği) bağımsız bölümler olduğu, arsa maliyetinin ise müteahhidin arsa sahibine teslim ettiği bağımsız bölümler için yaptığı harcamalar toplamı olduğu görülmektedir. Yani arsa sahibinin müteahhitten sözleşme gereği iktisap ettiği dairelere ilişkin harcanan bedel, arsa sahibi için sattığı taşınmazların maliyet bedelini oluşturmaktadır.
Bu durumda, yapı ruhsatında hesaplanan arsa dahil yapının maliyet bedelini 674 adet bağımsız bölüm sayısına oranlamak suretiyle bir adet bağımsız bölüm maliyetinin 112.425,76 TL, deftere kaydedilen bağımsız bölümlerin maliyet bedelinin 1.214.521,95 TL, olması gereken ve hesaplanan maliyet bedelinin 112.425,76X5=562.128,80 TL ve fazla kaydedilen maliyet bedelinin 652.393,15 TL olarak kabul edilerek, maliyetleri yüksek gösteren davacı adına yapılan giderlerin tenzili suretiyle yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığından vergi mahkemesi kararının kaldırılması isteminin reddine dair kararda isabet görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 23/02/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.


(X) KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyoruz.