Danıştay 4. Daire 2018/8747 Esas 2022/1526 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2018/8747
Karar No : 2022/1526

TEMYİZ EDEN (DAVALI) :…Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVACI) : …Holding Anonim Şirketi
(Eski Ünvanı) …Gıda Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : …Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirketin 2011 yılı hesaplarının sınırlı olarak incelenmesi sonucunda düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi İnceleme Raporu ile, ilgili yılda şirket kaynaklarının karşılıksız kullandırılmak suretiyle ortaklara finansman hizmeti sağlandığı ve bu hizmet dolayısıyla elde edilen faiz gelirinin beyan dışı bırakıldığının tespit edildiğinden bahisle, yapılan adatlandırma sonucu hesaplanan faiz gelirlerinin KDV matrahlarına dahil edilmesi suretiyle yeniden oluşturulan KDV beyan tablosu ile 2011/12 döneminden sonraki döneme devreden katma değer vergisinin 507.130,78-TL (262.407,48 -TL azalması işlemi) olarak belirlenmesi işleminin iptali istemiyle açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; davacının 2011/1 ila 12 dönemleri hesaplarının sınırlı incelenmesi sonucunda düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi inceleme raporundaki tespitlerden mükellef kurumun ortaklarına bedelsiz olarak finansman hizmeti sunduğunun tespit edildiği, yapılan adat hesaplaması sonucunda 2011/Haziran dönemi itibariyle 262.407,46 TL ilave edilecek KDV tutarı hesaplanmış ve vergilendirme dönemleri itibariyle tahakkuk ettirilmesi gereken faiz gelirlerinin, ilgili dönem "KDV Matrahına"ve bu tutarlar üzerinden %18 oranında hesaplanan katma değer vergisinin "Hesaplanan KDV" rakamına eklenmesi gerektiği ve sonuç olarak 2011/Aralık vergilendirme dönemi "Sonraki Döneme Devreden KDV" ve 2012/Ocak vergilendirme dönemi "Önceki Dönemden Devreden İndirilecek KDV" tutarının 507.130,78 TL olarak dikkate alınması gerektiği yönündeki tespitlerin yasal dayanağı haiz ve yeterli tespitler olduğu, davacı şirket temsilcisinin vergi incelemesi esnasında bulunduğu beyanlarında ortaklardan olan alacaklara faiz uygulanmadığını kabul ettiği de gözönünde bulundurulduğunda dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; 6111 sayılı Kanunun 11. maddesinin 2. fıkrasının (c) bendine göre davacı tarafından beyan edilen tutarlar nedeniyle ilave bir tarhiyatın yapılamayacağı hükme bağlandığından, tarhiyata yönelik olarak yapılan düzeltme işlemleri sonucu ortaya çıkan 2011/12 döneminden sonraki döneme devreden katma değer vergisinin 507.130,78-TL (262.407,48 -TL azalması işlemi) olarak belirlenmesi işleminde hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna ulaşılmıştır. Belirtilen gerekçelerle istinaf isteminin kabulüne, kararın kaldırılmasına, davanın kabulüne karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare vekili tarafından, usule ilişkin olarak devreden KDV' nin indirilmesi önerisinin kesin ve yürütülebilir bir işlem olmadığı için dava konusu edilemeyeceği, bu nedenle davanın reddi gerektiği, esasa ilişkin olarak; davacı hakkında düzenlenen raporda şirket kaynaklarının ortaklara karşılıksız olarak kullandırılmak suretiyle ortaklara finansman hizmeti sağlandığı, bu hizmet nedeniyle elde edilen faiz gelirinin beyan dışı bırakıldığının açık ve somut bir şekilde ortaya konulduğu, yapılan işlemin yasal ve yerinde olduğu, hukuka aykırı olan kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile vergi dava dairesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun ''Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı'' başlıklı 13. maddesinde; ''Kurumlar, ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit ettikleri bedel veya fiyat üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunursa, kazanç tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılmış sayılır. Alım, satım, imalat ve inşaat işlemleri, kiralama ve kiraya verme işlemleri, ödünç para alınması ve verilmesi, ikramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemler her hal ve şartta mal veya hizmet alım ya da satımı olarak değerlendirilir. İlişkili kişi; kurumların kendi ortakları, kurumların veya ortaklarının ilgili bulunduğu gerçek kişi veya kurum ile idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından doğrudan veya dolaylı olarak bağlı bulunduğu ya da nüfuzu altında bulundurduğu gerçek kişi veya kurumları ifade eder. Ortakların eşleri, ortakların veya eşlerinin üstsoy ve altsoyu ile üçüncü derece dahil yansoy hısımları ve kayın hısımları da ilişkili kişi sayılır. Emsallere uygunluk ilkesi, ilişkili kişilerle yapılan mal veya hizmet alım ya da satımında uygulanan fiyat veya bedelin, aralarında böyle bir ilişkinin bulunmaması durumunda oluşacak fiyat veya bedele uygun olmasını ifade eder. Emsallere uygunluk ilkesi doğrultusunda tespit edilen fiyat veya bedellere ilişkin hesaplamalara ait kayıt, cetvel ve belgelerin ispat edici kâğıtlar olarak saklanması zorunludur.'' hükümlerine yer verilmiş olup, devamında kurumların ilişkili kişilerle yaptığı işlemlerde uygulayacağı fiyat ve bedellerin hangi yöntemlerle kullanılacağı ile transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımına ilişkin diğer usul ve esaslar düzenlenmiştir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinde, ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisinin konusuna girdiği, 4. maddesinde, hizmetin, teslim ve teslim sayılan haller ile mal ithalatı dışında kalan işlemler olduğu, bu işlemlerin; bir şeyi yapmak ve işlemek, meydana getirmek, imal etmek, onarmak, temizlemek, muhafaza etmek, hazırlamak, değerlendirmek, kiralamak, bir şeyi yapmamayı taahhüt etmek gibi, şekillerde gerçekleşebileceği, bir hizmetin karşılığının bir mal teslimi veya diğer bir hizmet olması halinde bunların her biri ayrı işlem olup, hizmet veya teslim hükümlerine göre ayrı ayrı vergilendirileceği, 5. maddesinde, vergiye tabi hizmetten işletme sahibinin işletme personelinin veya diğer şahısların karşılıksız yararlandırılmasının da hizmet sayılacağı, 10/a maddesinde, mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde, malın teslimi veya hizmetin yapılması ile vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği, 20/1. maddesinde, teslim ve hizmet işlemlerinde matrahın, bu işlemlerin karşılığını oluşturan bedel olduğu, bedel deyiminin de, kendisine hizmet yapılan veyahut adına hareket edenlerden bu işlem karşılığında her ne suretle olursa olsun alınan veya bunlarca borçlanılan para, mal ve diğer suretlerde sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaat, hizmet ve değerler toplamını ifade edeceği; “Vergi İndirimi” başlıklı 29. maddesinde, mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden kendilerine yanılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri belirtilmiş, Kanunun 34. maddesinin 1. bendinde de, yurt içinden sağlanan veya ithal olunan mal ve hizmetlere ait katma değer vergisinin alış faturası veya benzeri vesikalar ve gümrük makbuzu üzerinde ayrıca gösterilmek ve bu vesikalar kanuni defterlere kaydedilmek şartıyla indirilebileceği hüküm altına alınmıştır.
Öte yandan, 6802 sayılı Gider Vergileri Kanunun 28. maddesinin (23/7/2010 gün ve 6009 sayılı Kanunun 1. maddesiyle değişik) 3. fıkrasında, 90 sayılı KHK'ye göre ikraz işleriyle uğraşanlarla ikinci fıkrada belirtilen muamele ve hizmetlerden herhangi birini esas iştigal konusu olarak yapanların bu Kanunun uygulanmasında banker sayılacağı, bir şahsın münhasıran altın alım ve satımı ile uğraşmasının banker sayılmasını gerektirmeyeceği hükme bağlanmıştır.
Yukarıda mezkur mevzuat hükümlerinin birlikte tetkikinden, özellikle 6802 sayılı Kanunun 28/3. maddesinde yapılan değişiklikle birlikte, bizzat ödünç para verme faaliyetinde bulunanların ödünç para verme işlemlerinin Banka ve Sigorta Muameleleri Vergisine tabi tutulacağı, iştigal konusu "bankerlik” olmayanların ticari icaplar gereği yaptıkları borç para verme işlemlerinin "finansman hizmeti" kapsamında KDV’ye tabi olacağı, sermaye şirketlerinin ortaklarına veya ortakları dışındaki kişi yada firmalara borç para kullandırması işleminin "finansman hizmeti" sayılacağı ve bu hizmette katma değer vergisi matrahını, sözü edilen işlemin karşılığı olarak tahakkuk ettirilen veya ettirilmesi gereken faiz tutarının oluşturacağı, borç para kullandırma işleminin faizsiz veya emsaline göre düşük faiz karşılığı yapılması durumunda ise adatlandırma işlemi sonucu bulunacak tutarın matrah olarak kabul edileceği görülmektedir.
Dava dosyasının incelenmesinden, davacının 2011 yılı işlemlerinin sınırlı olarak incelenmesi sonucunda düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi inceleme raporunda, mükellef kurumun 2011 hesap döneminde şirket kaynaklarını ortaklarına karşılıksız kullandırmak suretiyle finansman hizmetinde bulunduğu, ancak sağlanmış olan finansman hizmeti kapsamında herhangi bir faiz/komisyon geliri tahakkuk ettirip gelir kaydetmediğinin tespit edildiği, 2011/Aralık dönemi "Sonraki Döneme Devreden KDV" tutarını 769.538,26 TL olarak beyan ettiği, ancak mükellef kurumun ortaklarına bedelsiz olarak finansman hizmeti sunduğunun tespit edilmesi üzerine yapılan inceleme ve hesaplamalar sonucunda … dışındaki diğer ortaklar …, … ve …den olan alacaklara neden faiz uygulanmadığı hususunun şirket yetkilisine sorulduğunda cevaben; "ilgili dönemde piyasada geçerli mevduat oranlarına uygun şekilde faiz oranlarının uygulandığı, 2011 yılı ortalama % 10,27 faiz oranının kullanıldığı, 6111 sayılı Kanun kapsamında yararlanacağımız fiktif bir alacak olduğundan 3.572.243,09 TL bakiye tutarı ve diğer ortaklardan olan alacaklar için adat hesaplanmamıştır." şeklinde beyanda bulunduğu, … dışındaki ortaklardan olan alacaklara emsal faiz oranı olarak …'e uygulanan %10,27 faiz oranı uygulanarak yapılan adat hesaplaması sonucunda 2011/Haziran dönemi itibariyle 262.407,46 TL ilave edilecek KDV tutarı hesaplanmış ve vergilendirme dönemleri itibariyle tahakkuk ettirilmesi gereken faiz gelirlerinin, ilgili dönem "KDV Matrahına" ve bu tutarlar üzerinden %18 oranında hesaplanan katma değer vergisinin "Hesaplanan KDV" rakamına eklenmesi gerektiği ve sonuç olarak 2011/Aralık vergilendirme dönemi "Sonraki Döneme Devreden KDV" ve 2012/Ocak vergilendirme dönemi "Önceki Dönemden Devreden İndirilecek KDV" tutarının 507.130,78 TL olarak dikkate alınması gerektiği yönündeki tespitlerin yasal dayanağı haiz ve yeterli tespitler olduğu, davacı şirket temsilcisinin vergi incelemesi esnasında bulunduğu beyanında da ortaklardan olan alacaklara faiz uygulanmadığını kabul ettiği hususu birlikte değerlendirildiğinde, … tarih ve … sayılı Vergi İnceleme Raporu'nda yer verilen tespit ve önerilerde hukuka aykırılık, aksi yöndeki Vergi Dava Dairesi kararında hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin kabulüne,
2.Temyize konu …Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının BOZULMASINA,
3.Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 14/03/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyoruz.