Danıştay 4. Daire 2016/7241 Esas 2021/503 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2016/7241
Karar No : 2021/503

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Müdürlüğü
KARŞI TARAF (DAVACI) : ...

İSTEMİN KONUSU : ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E: ..., K: ... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura kullanıldığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca re'sen tarh edilen 2011/3,4,5,7,10 ve 11. dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ile 213 sayılı Kanun'un 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmektedir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; davacının ilgili dönemde fatura aldığı Çinili Vergi Dairesi mükellefi ... Çini Turizm Tarım Hayv. İnş. Taah. San. ve Tic. Ltd. Şti. ve ... Çini Seramik Taş. Pet. Mad. Oto San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkındaki vergi tekniği raporunda yer alan tespitler, adı geçen mükellef tarafından düzenlenen faturaların sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olduğunu kanıtlamaya yeterli görülmediğinden, dava konusu cezalı tarhiyatlarda ve kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, davacının ihtilaflı dönemde hakkında sahte belge düzenleme nedeniyle vergi tekniği raporu bulunan mükelleflerden fatura aldığı ve alınan faturaları yasal defterlerine kaydettiği hususunun tespit edildiği, söz konusu faturaların gerçek bir ticari işlemden dolayı düzenlenmiş faturalar olmadığı, davacı adına yapılan işlemlerin yasal ve yerinde olduğu belirtilerek temyiz isteminin kabulü ile Vergi Mahkemesi kararının bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : ...
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmanın düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellef hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Davacı adına fatura düzenleyen Çinili Vergi Dairesi mükellefi ... Çini Seramik Taş. Pet. Mad. Oto San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporunun incelenmesinden; çini seramik, taşımacılık, petrol ürünleri konularında faaliyet göstermek üzere 08/04/2011 tarihinde kurulduğu, 12/04/2011 tarihli yoklamada, şirketin ilk etapta toptan madeni yağ satış işi yapacağı, işyerinin 60 m2 olduğu, masa sandalye, madeni yağlar ve rafların bulunduğu, henüz işçi çalıştırılmadığı, 09/05/2011 tarihli yoklamada, ... plakalı kamyonun 26/04/2011 tarihinde satın alındığ , şirket işlerinde ve nakliyecilikte kullanılmaya başlanıldığı, 16/05/2011 tarihli yoklamada, şube iş yeri açıldığı, iş yerinin 60 m2 olduğu, işçi çalıştırılmadığı, muhtelif büro malzemelerinin bulunduğu, satışa hazır 6924 kg madeni yağ bulunduğu, sadece madeni yağ satışı yapılacağının şirket yetkilisinde beyan edildiği, 04/07/2011 yoklamada, ... plakalı aracın alındığı ve şirketin kendi işlerinde kullanılacağının beyan edildiği, 19/07/2011 tarihli tutanak ile, sadece madeni yağ satışı yapıldığının şirket ortağı tarafından beyan edildiği, iş yerinde yaklaşık 600 kg 10 numara madeni yağ bulunduğu, 19/08/2011 tarihli tutanak ile sadece madeni yağ satışı yapıldığı, tespit anında hiç madeni yağ bulunmadığının ve alım için de henüz sipariş verilmediğinin beyan edildiği, 20/06/2011 tarihli yoklamada, ... plakalı aracın ticari olarak tescil ettirildiği, nakliyecilik faaliyetinde bulunulacağının beyan edildiği, 16/03/2012 tarihli yoklamada, ... plakalı ve ... plakalı aracın satın alınarak şirket işlerinde kullanılmaya başlandığının beyan edildiği, 16/03/2012 tarihinde yapılan yol denetiminde Kütahya'dan Malatya'ya yük nakli yapıldığı, ancak taşıma irsaliyesinin düzenlenmediğinin tespit edildiği, 13/04/2012 tarihli yoklamada, ... ve ... plakalı kamyonun satın alınarak şirket işlerinde kullanılmaya başlanıldığı, yaklaşık bir ay önce alınan ... plakalı kamyonun satıldığının beyan edildiği, 20/06/2012 tarihli yoklamada, ... plakalı, ... plakalı kamyon ile ... plakalı kamyonun alınarak şirket işlerinde kullanılmaya başlanıldığının beyan edildiği, 17/07/2012 tarihli yoklamada, ... plakalı kamyonun aynı fiyatla geri satıldığının beyan edildiği, 16/11/2012 tarihinde yapılan yoklamada, merkez ve şube iş yerlerinin kapalı olması nedeniyle yoklamanın şirket temsilcisinin ikamet adresinde tutulduğu, köyde işlerinin olması nedeniyle merkez ve şube adreslerinin kapalı olduğunun, faaliyetlerine devam ettiklerinin, merkez iş yerinde kamyon parçaları olduğunun, şube iş yerinde madeni yağ ve çini malzemesi satışının yapıldığının, şirketin aynı zamanda nakliyecilik faaliyeti de yaptığının, şirketin çalışanı olmadığının beyan edildiği, 22/11/2012 tarihli yoklama fişinde, merkez adreste çıkma kamyon ve motor parçalarının olduğu, iş yerinin 60 m2 olduğu ve depo olarak kullanıldığı için kapalı vaziyette tutulduğu ve ihtiyaç halinde açıldığı, merkez iş yerinde herhangi bir satışın olmadığı, işçi çalıştırılmadığı, şube iş yeri adresinde, madeni yağ, çıkma ve sıfır yedek parça, toptan çini satış işi yapıldığı, iş yerinde 50 teneke madeni yağ, 6 adet sıfır lastik, 8 koli çini, 12 adet çıkma lastik olduğu, şube iş yerinde bilgisayar, masa, koltuk, tezgah bulunduğu, şube iş yerinin açık olduğu, şirket temsilcisinin pancar sezonu nedeniyle şube iş yerini kapatıp araçların başına gittiğinin beyan edildiği, 23/11/2012 tarihinde tespit için merkez şube iş yerine gidildiğinde iş yerinin kapalı ve kilitli olduğu, komşuların beyanından iş yerinin ara sıra hurda parçası almak üzere açıldığı, işyerini bekleyen kimsenin olmadığının beyan edildiği, yine aynı tarihte şube iş yerine gidildiğinde, iş yerinin kapalı vaziyette ve kilitli olduğu, iş yerinin açık alanında atıl vaziyette hurda kamyonet parçalarının bulunduğu, Kütahya Emniyet Müdürlüğü'nün ... tarih ve ... sayılı yazısında, şirket yetkilisi ... hakkında sahte fatura düzenleyerek haksız kazanç elde ettiği iddiaları üzerine, Cumhuriyet Savcısının talimatı üzerine bu konuda araştırılma yapılarak İl Emniyet Müdürlüğüne bildirilmesinin istendiği, şikayette bulunanların ifadelerinin gönderildiği, ifadelerde ...'ın %5 pay karşılığı sahte fatura düzenlediği ve girişi yapılmayan mallar için fatura düzenlediğine ilişkin beyanlarda bulundukları, şirket ortağı ...'nin ifadesinde, 2011 yılında en fazla 3 ay için üzerinde kalması şartıyla şirkette hisse sahibi olduğunu, şirket ile hiçbir ilgisi ve bağlantısının olmadığı, sadece o sene içerisinde işçi olarak çalıştığı beyanında bulunduğu, ticaret sicilinde tescil ettirilmemiş olmakla birlikte noterde yapılan hisse devir sözleşmesi gereği ortak görünen ... ifadesinde, şirket yetkilisi ...'ın akrabası olduğu, 6-7 ay yanında çalıştığı, geçici olarak birkaç aylığına şirket hisselerini devralmasının istendiği, daha sonra tekrar geri alınacağının söylendiği, ancak hisselerin geri alınmadığını, şirket faaliyetleri hakkında çok fazla bilgisinin olmadığı, iş yerinin ... Sitesinde ... Sokak No: ... şeklinde hatırladığı bir adreste olduğu, burada kamyon, motor tamir işleri ve yağ satışı yapıldığı, çini yapımına ilişkin herhangi bir makine veya malzeme görmediğini, bankaya para yatıra işlemlerini yaptığını, ... Kütahya Şubesindeki hesabına para yatırıldığını, bu parayı çekerek ... Ltd. Şti. hesabına yatırdığını, şirket ortağı görünen ... 'ninde orada işçi olarak çalıştığını, şirket işlerini tamamen ... tarafından yönetildiği, birkaç kere ... Ltd. Şti. diye bir şirketten bahsedildiğini duyduğunu ve bu şirketin eski şirketleri olduğunu bildiği, bunun dışında pek fazla bilgisinin olmadığının beyan edildiği, 2011 ve 2012 yılı kurumlar vergisi beyannamelerinin verildiği, 2011 yılı KDV beyannamesinde yaklaşık 2.601.000,00 TL, 2012 yılı KDV Beyannamesinde ise 1.878.599,36 TL matrah beyan edildiği, 2011 Bs formunda 2.256.020,00 TL, 2012 Bs formunda 1.661.288,00 TL mal ve hizmet satışında bulunulduğu, 2011 Ba formunda 1.838.509,00 TL, 2012 Ba formunda 1.437.191,00 TL mal ve hizmet alımında bulunulduğu, alış faturalarının büyük kısmını oluşturan ... Petrol Ür. Otom. Hurda Al Sat Gıda Paz. San. Tic. Ltd. Şti, ... Petrol Ür. Oto Nak. Ve Haf. Gıda El San. Tic. Ltd. Şti. Ve ... Pet. Ür. Gıda Ltd. Şti. hakkında sahte fatura düzenlemekten dolayı VTR olduğu, aynı zamanda adreslerinin ve yöneticilerinin de aynı kişiler olduğu tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda belirtilen tespitlerin bütün halinde değerlendirilmesinden, KDV matrahları ile BA-BS formları arasında uyumsuzluk olduğu, mükellefin alışlarının büyük kısmını gerçekleştirdiği mükellefler hakkında vergi tekniği raporları bulunduğu, beyan edilen hasılata göre, yoklamalardaki tespitler dikkate alındığında bu denli bir iş hacmine ulaşılmasının ticari ve teknik icaplara uymaması, faturaların davacı şirketin ticari faaliyetinde ihtiyaç duyduğu emtia cinsine ilişkin olmasına rağmen faturayı düzenleyen mükellefin faaliyet konusu ile uyumlu gibi görünse de aslında nakliyecilik faaliyetinde bulunulduğunun görüldüğü ve madeni yağ satışı yapılıyormuş izleniminin verildiği, şirket ortaklarının ifadelerinde geçici olarak hisseleri devraldıklarının ve daha sonra istemelerine rağmen hisse devirlerini gerçekleştiremediklerini, fatura içeriği emtiaları gerçekleştirecek faaliyet konusuna ilişkin iş yerinde herhangi bir makine veya malzeme görülmediğinin beyan edilmesi karşısında, adı geçen mükellef tarafından davacıya düzenlenen faturaların gerçek mal teslimine dayanmayan sahte faturalar olduğu sonucuna ulaşılmıştır.
Davacı adına fatura düzenleyen Çinili Vergi Dairesi mükellefi ... Çini Turizm Hayv. İnş. Taah. San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporunun incelenmesinden; çini, turizm, hayvancılık (sonradan inşaat ve inşaat taahhüt de eklenmiştir) konularında faaliyet göstermek üzere kurulduğu, şirket ortaklarının ... (%95) ve ... (%5) olduğu, şirket müdürü ...'ın şirket işlerinin idaresi için ...'a vekalet verdiği ve şirket faaliyetlerinin ... tarafından yürütüldüğü, 09/03/2007 tarihli yoklamada, şube iş yerinin 60 m2 olduğu, 15/03/2007 tarihinden itibaren iş yerinde bir adet işçi çalıştırılacağı, iş yerinde bir adet fırın, sunta ve demir rafların bulunduğu, 31/08/2007 tarihli yoklamada, şube iş yeri adresinin başka bir adrese taşındığı, iş yerinde yaptıkları çelik kapı işini 20/08/2007 tarihinde terk ettikleri ve çini imalatı işi yaptıkları, 20/05/2008 tarihli yoklamada, şube iş yerinin açıldığı, bir adet çini fırını, 3 adet masa ve rafların olduğu, 01/06/2008 tarihinden itibaren 1 adet işçi çalıştırmaya başlayacakları, 20/05/2008 tarihli yoklama fişinde, 18/04/2008 tarihinde depo iş yeri açıldığı, şirket tarafından 22/11/2008 tarihinde verilen dilekçede, şube iş yeri ile deponun 31/10/2008 tarihinde kapatıldığı, 08/04/2010 tarihinde merkez adresine tebligat için gidildiğinde, mükellefin adresten ayrıldığı, yeni adresinin bilinmediği tespitinin yapıldığı, mükellefin adreslerinde faal olup olmadığının tespiti için yoklama yaptırıldığı, merkez iş yerinin boş ve kapalı olduğu, mülk sahibinin oğlu tarafından adrsteki iş yerinden 4-5 sene önce ayrıldığının beyan edildiği, şube adreslerinde de faaliyetin olmadığı, başka şahıslar tarafından depo olarak kullanıldığının tespit edildiği, şirket ortağı ... ifadesinde, 2008/Haziran ayında şirkette ücretli olarak çalışmaya başladığını, kendisinden bir haftalık süre için şirket hisselerin devralınmasının istenildiği, çalıştığı için devraldığını ve daha sonra devretmek istediğini ancak bir türlü geri devredemediğini, 2009/Eylül-Ekim gibi işten ayrıldığını, şirketin sonraki faaliyetleri hakkında bilgisinin olmadığını beyan ettiğinin tespit edildiği, 2010 dönemi KDV matrahının 646.260,32 TL, 2011 dönemi KDV matrahının 1.695.234,50 TL, 2012 KDV matrahının 1.699.516,15 TL, 2013/Ocak-Mart döneminde beyan olunan toplam KDV matrahının ise 73.580,00 TL olduğu, 2009 Bs formunda 262.575,00 TL, 2010 Bs formunda 572.824,00 TL, 2011 Bs formunda 1.631.221,00 TL, 2012 Bs formunda 1.702.914,00 TL, 2013 Bs formunda 73.380,00 TL mal ve hizmet satışında bulunulduğu, 2009 Ba formunda 210.997,00 TL, 2010 Ba formunda 560.688,00 TL, 2011 Ba formunda 1.377.302,00 TL, 2012 Ba formunda 1.691.737,00 TL, 2013 Ba formunda 67.180,00 TL mal ve hizmet alımında bulunulduğu, mal alışı yaptığı tüm firmalar hakkında sahte fatura düzenleme nedeniyle VTR olduğu tespitleri yer almaktadır.
Yukarıda belirtilen tespitlerin bütün halinde değerlendirilmesinden, adı geçen tedarikçi firmanın yoklamalardaki tespitler dikkate alındığında uyuşmazlık konusu dönemde düzenlediği fatura tutarları kadar iş yapabilecek organizasyon ve kapasiteye sahip olmadığı, beyan edilen katma değer vergisi matrahları ile Ba-Bs formları arasında uyumsuzluk bulunması, mal alışı yaptığı tüm firmalar hakkında sahte fatura düzenleme nedeniyle VTR bulunması, şirket ortağı ... ifadesinde 2008/Haziran ayında şirkette ücretli olarak çalışmaya başladığını belirtmesi haricinde işçi çalıştırmaması, yoklamalarda genellikle adreste bulunmaması, deposunun bulunduğunun bildirilmesine rağmen kısa bir süre sonra kapatılması karşısında şirketin düzenlediği belgelerin de gerçek mal teslimine dayanmayan sahte faturalar olduğu sonucuna ulaşılmıştır. Bu durumda, adı geçen mükellefler tarafından davacı şirkete düzenlenen faturalara dayanan katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle yapılan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatında hukuka aykırılık bulunmadığından, söz konusu cezalı tarhiyatın kaldırılmasına ilişkin Mahkeme kararında hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
Yeniden verilecek kararda kesilen özel usulsüzlük cezasının tekrar değerlendirileceği tabiidir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E: ..., K: ... sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 26/01/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu mahkeme kararının ... Çini Seramik Taş. Pet. Mad. Oto San. Ve Tic. Ltd. Şti.'den alınan faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyatın bu klısmıının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyorum.