Danıştay 4. Daire 2016/15233 Esas 2021/854 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2016/15233
Karar No : 2021/854

TEMYİZ EDEN TARAFLAR : 1- ...
VEKİLİ: Av. ...
2- ... Bakanlığı ... Başkanlığı

İSTEMİN KONUSU : ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E: ..., K: ... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacının, iş akdinin feshedilmesi sonucu kıdem, işsizlik, işe başlatmama ve iş güvencesi tazminatı adı altında ödenen 106.393,33-TL üzerinden tevkif edilerek ödenen gelir (stopaj) vergisinin iadesi istemiyle yapılan düzeltme ve şikayet başvurusunun zımnen reddine dair işlemin iptali ve fazladan yapılan kesintinin iadesi istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; davacının iş akdinin karşılıklı anlaşma sonucu sona erdirildiği, davacıya iş güvencesi işsizlik, işe başlatmama tazminatı adı altında ödeme yapılmasının kararlaştırıldığı, işveren konumundaki kurumun, bu tazminat karşılığı gelir vergisi kesintisine tabi tutarak vergiyi bağlı bulunduğu Büyük Mükellefler Vergi Dairesine ödediği, çalışma ilişkisini sona erdiren işveren tarafından davacıya yasal bir zorunluluk olmaksızın yapılan ödemenin ücret niteliğinde olmaması ve 193 sayılı Kanunun yukarıda yer verilen 25. maddesi uyarınca gelir vergisinden müstesna tutulması karşısında söz konusu ek ödemeden gelir vergisi tevkifatı yapılması açık bir vergilendirme hatası olduğundan tevkif edilen verginin iadesi istemiyle yapılan düzeltme ve şikayet başvurusunun reddi yolunda tesis edilen dava konusu işlemde hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.

TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI : Davacı tarafından, kıdem tazminatı üzerinden kesilen gelir vergisinin iadesi istemine ilişkin hüküm kurulmadığı, kararın bu yönden bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI : Dava konusu işlemin vergi hatası kapsamına girmediği, düzeltme şikayet yoluna başvurulamayacağı, davanın süresi içerisinde açılmadığı, kıdem tazminatı üzerinde yapılan ödemelerin vergiye tabi olduğu, 27/02/2017 tarihli ek beyan dilekçesi ile davacının işvereninin ikale sözleşmelerinde kıdem tazminatını net ve brüt olarak hesapladığı, hesaplanan net tutarların brüte iblağ edilerek üzerinden gelir vergisi kesintisi yapıldığı, dolayısıyla çalışanların herhangi bir hak kaybına uğramadığı ileri sürülmektedir.

DAVACININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

DAVALININSAVUNMASI : Davacının temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

TETKİK HÂKİMİ : ...
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 25. maddesinin 1. bendinde; ölüm, sakatlık, hastalık ve işsizlik sebepleriyle (işe başlatmama tazminatı dahil) verilen tazminat ve yapılan yardımların, 7. bendinde ise, 1475 ve 854 sayılı kanunlara göre ödenmesi gereken kıdem tazminatlarının tamamı ile 5953 sayılı Kanuna göre ödenen kıdem tazminatlarının hizmet erbabının 24 aylığını aşmayan miktarlarının (hizmet ifa etmeksizin ödenen ücretler tazminat sayılmaz) gelir vergisinden müstesna olduğu açıklanmıştır.
Aynı Kanunun 61. maddesinde; ücret, işverene tabi belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler olduğu belirtilmiş, 94/1. maddesinde; kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya zırai işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçilerin aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61. maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden tevkifat yapmaya mecbur oldukları hükme bağlanmıştır.
Dosyanın incelenmesinden; davacının iş akdinin ikale sözleşmesi ile sona erdiği, davacıya kıdem tazminatı ve işsizlik, işe başlatmama ve iş güvencesi tazminatı adı altında toplam 106.393,33-TL ödendiği, çalıştığı kurumun bu tutarlar toplamına isabet eden gelir (stopaj) vergisini tevkif ederek bağlı bulunduğu Büyük Mükellefler Vergi Dairesine ödediği, gelir vergisi tevkifatının ipali kaldırılması ve tevkif edilip ödenen gelir (stopaj) verginin iadesi istemiyle görülmekte olan davanın açıldığı anlaşılmaktadır.
Vergi Mahkemesi'nce verilen kararda, çalışma ilişkisini sona erdiren işveren tarafından davacıya yasal bir zorunluluk olmaksızın yapılan ek ödemenin ücret niteliğinde olmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne karar verilmekle beraber, kıdem tazminatı üzerinden kesilen gelir vergisine ilişkin hüküm kurulmamıştır.
Diğer taraftan, davacı kıdem tazminatı, işsizlik, işe başlatmama ve iş güvencesi tazminatı adı altında 106.393,33-TL tutarında ödeme yapılarak bu tutar üzerinden gelir vergisi kesintisi yapıldığını iddia etmekte ise de dilekçe ekinde sunulan hesap pusulasında Ek1, Ek2 ve Ek3 adı altında 93.687,71-TL tutarında ödeme yapıldığı ancak bu ödemelerin mahiyetinin ne olduğu anlaşılamamaktadır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesi uyarınca vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya, ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olması kuralı gereğince, davacıya yapılan ek ödemelerin ne amaçla ödendiğinin, ne kadarının ikale sözleşmesi gereği ödenen tazminat, ne kadarının kıdem tazminatı olduğunun ortaya konulması gerekmektedir.
Bu nedenle ara kararı ile davacıdan ve davacının eski işvereninden, ödemenin dayanağının ne olduğunun sorulması, buna ilişkin tüm bilgi ve belgeler ile davacı ile işveren arasında yapılan sözleşmenin istenilmesi ve yapılan bu ödemenin hukuki mahiyeti ortaya konulduktan sonra karar verilmesi gerekmektedir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E: ..., K: ... sayılı kararının, kıdem tazminatına ilişkin hüküm kurulmamış olması nedeniyle BOZULMASINA oybirliğiyle, ödemenin maddi ve hukuki dayanağının ortaya konularak yeniden karar verilmesi gerektiği hususunda ... ve ...'in karşı oyu ve oyçokluğuyla BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 09/02/2021 tarihinde karar verildi.

(X) KARŞI OY :
Davacı tarafından, iş akdinin sona erdirilmesi üzerine "ek tazminat" adı altında ödenen tutardan kesilen gelir (stopaj) vergisinin iadesi istemiyle yapılan düzeltme ve şikayet başvurusunun reddine dair işlemin iptali ve kesilen tutarın iadesi istemiyle açılan davanın kabulüne ilişkin Vergi Mahkemesi kararı davalı idarece temyiz edilmiştir.
İşçi ile işverenin kendi aralarında bir anlaşma yapma yoluna giderek aralarındaki iş ilişkisini sonlandırmaları uygulamada ikale sözleşmesi olarak adlandırılmaktadır. İkale sözleşmesine ilişkin gerek 4857 sayılı İş Kanunu'nda gerekse de 6098 sayılı Türk Borçlar Kanunu'nda herhangi bir düzenleme yer almamakta, bu sözleşme türüne ilişkin uygulama daha çok Yargıtay içtihatları doğrultusunda şekillenmektedir.
Buna göre, ikale sözleşmesinde sözleşmenin amacı, işçi ile işverenin anlaşarak ve özgürce belirleyecekleri koşullar çerçevesinde iş ilişkisini sonlandırmak olup, işçi ihbar tazminatı ve kıdem tazminatı talebinde bulunmama, iş güvencesi kapsamında olsa bile işe iade davası açmama ve buna bağlı olarak işe başlatmama tazminatı ve çalışılmayan döneme ilişkin ücret ve diğer haklarından vazgeçme karşılığında kayıplarını telafi edecek bir ödemenin yapılmasını; işveren ise işçi ihbar tazminatı ve kıdem tazminatı, işe başlatmama tazminatı ve çalışılmayan döneme ilişkin ücret ve diğer hakları ödeme yükümlülüğü ve işe iade davası açılması yükünden kurtulmaktadır.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinde, gerçek kişilerin gelirlerinin gelir vergisine tabi olduğu, gelirin bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarı olarak belirlendiği; 2. maddesinde gelire giren kazanç ve iratların, ticari kazançlar, zirai kazançlar, ücretler, serbest meslek kazançları, gayrimenkul sermaye iratları, menkul sermaye iratları ve diğer kazanç ve iratlar olarak tadat edildiği; 25. maddesinin 1. bendinde; ölüm, sakatlık hastalık (Değişik ibare:16/06/2009-5904 S.K./1.madde) ve işsizlik sebepleriyle (işe başlatmama tazminatı dahil) verilen tazminat ve yapılan yardımların gelir vergisinden müstesna olduğu açıklanmıştır.
Aynı Kanunun 61. maddesinde, ücretin, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler olduğu; ikinci fıkrasında, ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olmasının veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartıyla kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunmasının onun mahiyetini değiştirmeyeceği, 94. maddesinin birinci fıkrasının 1. bendinde de, hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61. maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden (istisnadan faydalananlar hariç) 103 ve 104. maddelere göre tevkifat yapılacağı öngörülmüştür.
Yukarıda yer verilen mevzuat hükümlerine göre çalışanlara ücret, ödenek, tazminat veya başka bir ad altında yapılan ödemelerin ücret olduğu, yapılan ödemenin gelir vergisinden müstesna olması için 4857 sayılı İş Kanunu'nda tanımlanan tazminatlardan olması veya mahkeme kararına dayalı işe iade edilmeme tazminatı olması gerektiği, dolayısıyla davacıya "ek ödeme" adı altında ödenen tutarın ücret olarak kabulü gerek görülmekle birlikte bu değerlendirmeden de görüleceği üzere bu durumun hukuki ihtilaf niteliğinde olduğu ve söz konusu iddiaların ancak ilgili vergi kesintisine karşı süresi içerisinde açılacak bir davada dikkate alınabileceği anlaşılmıştır.
Öte yandan anılan Kanunun 61. maddesine 7103 sayılı Kanunun 7. maddesiyle 21/03/2018 tarihinde eklenen 7. fıkrasında "Hizmet sözleşmesi sona erdikten sonra; karşılıklı sonlandırma sözleşmesi veya ikale sözleşmesi kapsamında ödenen tazminatlar, iş kaybı tazminatları, iş sonu tazminatları, iş güvencesi tazminatları gibi çeşitli adlar altında yapılan ödemeler ve yardımlar"ın ücret sayılacağı; yine anılan Kanunun geçici 89. maddesinde, 27/03/2018 tarihinden önce karşılıklı sonlandırma sözleşmesi veya ikale sözleşmesi kapsamında ödenen tazminatlar, iş kaybı tazminatları, iş sonu tazminatları, iş güvencesi tazminatları gibi çeşitli adlar altında yapılan ödemeler ve yardımlar üzerinden tevkif edilerek tahsil edilen gelir vergisinin, hizmet erbabının düzeltme zamanaşımı süresi içerisinde tarha yetkili vergi dairelerine başvurmaları ve dava açmamaları, açılmış davalardan vazgeçmeleri şartıyla 213 sayılı Vergi Usul Kanununun düzeltmeye ilişkin hükümleri uyarınca red ve iade edileceği, bu madde hükümlerinden yararlanmak üzere vazgeçilen davalarla ilgili olarak yargılama giderleri ve vekâlet ücretine hükmedilmeyeceği, hakkında kesinleşmiş yargı kararı bulunan iade talepleriyle ilgili olarak bu madde hükmü uygulanmayacağı hüküm altına alınmıştır.
Yukarıdaki mevzuat hükümlerinin ve dosyanın birlikte değerlendirilmesinden, davacıya "ek tazminat" adı altında yapılan ödemenin ücret kapsamında gelir vergisine tabi olduğu, ancak olayda 27/03/2018 tarihinden önce karşılıklı sonlandırma sözleşmesi veya ikale sözleşmesi kapsamında yapılan tazminatın iadesi istemiyle düzeltme ve şikayet kapsamında yapılmış bir başvuru olduğundan Gelir Vergisi Kanunu'nun geçici 89. maddesi kapsamında bir değerlendirme yapılması gerekirken aksi yönde verilen Mahkeme kararında hukuka uygunluk bulunmadığı, davalı idarenin temyiz isteminin kabulü ile Mahkeme kararının bu gerekçe ile bozulması gerektiği görüşüyle kararın bu bölümüne katılmıyoruz.