Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu 2019/980 Esas 2021/190 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2019/980
Karar No : 2021/190

TEMYİZ EDEN (DAVACI) : ... Temizlik ve İlaçlama Hizmetleri Organizasyon Turizm İnşaat Bilgisayar ve Danışmanlık Ticaret Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. ...

KARŞI TARAF (DAVALI) : ... Başkanlığı

İSTEMİN KONUSU: ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E: ..., K: ... sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Muratpaşa Belediyesi Fen İşleri Müdürlüğünün ... kayıt numaralı "2015, 2016 ve 2017 yılları (36 aylık) Personel Çalıştırmaya Dayalı Hizmet Alımı"na ilişkin ihale uhdesinde kalan davacı tarafından, değinilen ihale ve ihale üzerine 31/12/2014 tarihinde düzenlenen sözleşme için tahakkuk eden 553.227,63 TL damga vergisi ödendikten sonra, sözleşmenin 01/02/2016 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere feshedilmesi üzerine, ödenen damga vergisinin, sözleşmenin feshedildiği tarihten sonraki dönemlere isabet eden 380.047,28 TL'lik kısmının iadesi istemiyle yapılan düzeltme başvurusunun reddi işlemine karşı açılan davada verilen merciine tevdi kararı üzerine tesis edilen şikayet başvurusunun zımnen reddine ilişkin işlemin iptali ile ödenen 380.047,28 TL tutarındaki damga vergisinin, vergi dairesine başvuru tarihi itibarıyla işleyecek yasal faizi ile birlikte iadesi istemiyle dava açılmıştır.
... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E: ..., K: ... sayılı kararı:
213 sayılı Kanun'un 124. maddesi uyarınca şikayet yoluna başvurulabilmesi için ortada açık bir vergi hatası bulunması gerekmektedir.
Dava dosyasının incelenmesinden, davacı şirket ile Muratpaşa Belediye Başkanlığı arasında "2015-2016-2017 yılı personel çalıştırmaya dayalı hizmet alımı işi"ne ilişkin olarak imzalanan sözleşmenin, asgari ücret artışından kaynaklanan işçilik maliyetlerinin artması nedeniyle sözleşme süresi dolmadan fesh edildiği, sonrasında davacı tarafından sözleşmenin uygulanmayan kısmına ilişkin olarak ödenen damga vergisinin iadesi hususunda 18/07/2016 tarihli dilekçe ile Antalya Kurumlar Vergi Dairesi Müdürlüğüne düzeltme başvurusunda bulunulduğu, Antalya Kurumlar Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... tarih ve ... sayılı işlemi ile talebin reddedildiği anlaşılmıştır.
Başvurunun reddine ilişkin işlem dava konusu edilmiş olup ... Vergi Mahkemesinin ... tarih E: ..., K: ... sayılı kararıyla, dava dilekçesinin şikayet yolu ile Gelir İdaresi Başkanlığına tevdiine karar verilmiştir. Gelir İdaresi Başkanlığınca talebin (şikayet başvurusunun) zımnen reddi üzerine görülmekte olan dava açılmıştır.
Vergilendirme işleminden doğan anlaşmazlık, bir hukuki ihtilaftan değil de, bir maddi hatadan ibaret bulunmakta ise, yasa koyucu pahalı ve uzun olan dava yolundan ayrı olarak 213 sayılı Kanun'un 116. ilâ 126. maddelerinde düzenlenen ve vergi literatüründe "Düzeltme ve Şikayet Müessesesi" denilen bir idari başvuru yolu vazetmiştir. Bu müessesenin işleyebilmesi, başka bir deyişle, bu yola başvurulabilmesi için ortada bir hukuki ihtilaftan ziyade, yorum tekniklerine başvurmadan, ilk bakışta anlaşılabilecek açıklıkta vergilendirme yanlışlıklarının bulunması gerekmektedir.
Olayda, uyuşmazlığın çözümünün; söz konusu sözleşmenin tek taraflı mı yoksa karşılıklı mı feshedildiği, üç yıl için yapılan ihale neticesinde imzalanan sözleşmenin birinci yılın sonunda feshedilmesinin kalan iki yıl için ödenen damga vergilerinin iadesini gerektirip gerektirmeyeceği gibi hukuki bir sorun teşkil eden ve yasaların yorumu sonunda çözümlenebilecek nitelikte olan soruların cevaplandırılmasını gerektirdiği açıktır.
Bu durumda dava konusu uyuşmazlığın Vergi Usul Kanunu kapsamında vergi hatası olarak değerlendirilmesine olanak bulunmadığından, düzeltme şikayet başvurusunun zımnen reddine dair davalı idare işleminde hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle davayı reddetmiştir.
Davacının istinaf istemini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E: ..., K: ... sayılı kararı:
Vergi Dava Dairesi, istinaf istemine konu vergi mahkemesi kararının usul ve kanuna uygun olduğu gerekçesiyle istemi reddetmiştir.
Davacının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 27/12/2018 tarih ve E:2018/4576, K:2018/11490 sayılı kararı:
213 sayılı Kanun'un 19. maddesinin birinci fıkrasında, vergi alacağının, vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu veya hukuki durumun tekemmülü ile doğacağı, 8. maddesinin birinci fıkrasında, mükellefin, vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu terettüp eden gerçek ve tüzel kişi olduğu, ikinci fıkrasında ise, vergi sorumlusunun, verginin ödenmesi bakımından alacaklı vergi dairesine karşı muhatap olan kişi olduğu hükme bağlanmıştır. 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinin ikinci fıkrasında, bu Kanun'daki kağıtlar teriminin, yazılıp imzalanmak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeleri ifade edeceği, aynı Kanun'un 3. maddesinin birinci fıkrasında ise, damga vergisinin mükellefinin kağıtları imza edenler olduğu kurallarına yer verilmiştir.
Yukarıda yer alan düzenlemelere göre; damga vergisinde, vergiyi doğuran olay, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'na ekli (1) sayılı tabloda yer alan ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan kağıtların yazılıp imzalanması ya da imza yerine geçen bir işaret konulması anında meydana gelmektedir.
İhale kararının hüküm ifade edebilmesi için; ihale kararına karşı tüm yolların tüketilmesi zorunlu olup, ihaleye ilişkin olarak düzenlenen kağıtlarda vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi ise, kağıda bağlanan hukuki durumun tekemmül etmesi halinde mümkündür.
213 sayılı Kanun'un 116. maddesinde; vergiye ilişkin hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınmasının vergi hatası olduğu belirtilmiş, vergilendirme hatalarını düzenleyen 118. maddesinde ise; açık olarak vergi mevzuuna girmeyen veya vergiden müstesna bulunan gelir, servet, madde, kıymet, evrak ve işlemler üzerinden vergi istenmesi veya alınmasının mevzuda hata olduğu açıklanmıştır.
Yukarıda açıklanan yasa hükmünde verginin mevzuuna girmeyen işlemlerden vergi alınmasının mevzuda hata olduğu ifade edildiğinden iptal edilen ihale kararının, damga vergisinin konusuna girmediğinin değerlendirilmesi halinde vergi hatası bulunduğunun da kabulü gerekmektedir.
Muratpaşa Belediyesi Fen İşleri Müdürlüğünce "Personel Çalıştırmaya Dayalı Hizmet Alımı" işinin davacıya ihale edildiği, 31/12/2014 tarihinde sözleşmesinin taraflarca imzalandığı, 02/01/2015 tarihinde işe başlandığı ve 01/01/2016 tarihinden itibaren geçerli olan asgari ücret artışından kaynaklanan işçilik maliyetlerinin yükselmesinden dolayı ihalenin ve düzenlenen sözleşmenin idarece feshedildiği anlaşılan olayda hukuki durumun tekemmül ettiğinden ve damga vergisi açısından vergiyi doğuran olayın meydana geldiğinden söz edilmesine olanak bulunmamaktadır.
Dolayısıyla bu yöndeki iddia vergilendirme hatası kapsamında bulunduğundan ödenen damga vergisinin 380.047,28 TL'lik kısmının iadesi istemine yönelik düzeltme-şikayet başvurusunun zımnen reddine ilişkin işlemde ve davanın reddi yolundaki Vergi Mahkemesi kararına karşı yapılan istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Daire bu gerekçeyle Bölge İdare Mahkemesi kararını bozmuştur.
... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E: ..., K: ... sayılı ısrar kararı:
Vergi Dava Dairesi, ilk derece mahkemesi kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe ile istinaf başvurunun reddi yolunda ısrar kararı vermiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Israr kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: Bir şirket ile devralma şeklinde birleşmek suretiyle devrolunan taraf olan davacı şirketin, 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun 136. maddesi uyarınca tüzel kişiliğinin sona erdiği anlaşıldığından 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 26. maddesi uyarınca davayı takip hakkı kendisine geçenin başvurmasına kadar dosyanın işlemden kaldırılmasına karar verilmesi gerektiği görüşüyle kararın bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :

MADDİ OLAY:
Davacı şirket tüm aktif ve pasifiyle ... Turizm Ticaret Anonim Şirketi'ne devrolmuş ve davacı şirketin ticaret sicili kaydının birleşme nedeniyle terkin edildiği hususu 20/03/2019 tarihinde ticaret siciline tescil edilmiştir. Bu husus 27/03/2019 tarihli Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'yle ilan edilmiştir.
Yine ... Turizm Ticaret Anonim Şirketi tüm aktif ve pasifiyle ... Temizlik ve Hijyenik Ürünler Pazarlama Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'ne; ... Temizlik ve Hijyenik Ürünler Pazarlama Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ise tüm aktif ve pasifiyle ... Araç Kiralama Hizmetleri Anonim Şirketi'ne devrolunmuş ve adı geçen devrolunan şirketlerin ticaret sicil kayıtları birleşme nedeniyle terkin edilmiş olup bu hususlar ticaret siciline tescil edilmiştir.

İLGİLİ MEVZUAT:
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun ''Tarafların kişilik veya niteliğinde değişiklik'' başlıklı 26. maddesinin (1) numaralı fıkrasında, dava esnasında ölüm veya herhangi bir sebeple tarafların kişilik veya niteliğinde değişiklik olursa davayı takip hakkı kendisine geçenin başvurmasına kadar; gerçek kişilerden olan tarafın ölümü halinde idarenin mirasçılar aleyhine takibi yenilemesine kadar dosyanın işlemden kaldırılmasına ilgili mahkemece karar verileceği kural altına alınmıştır.
6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun 136. maddesi şu şekildedir:
"(1) Şirketler;
a) Bir şirketin diğerini devralması, teknik terimle “devralma şeklinde birleşme” veya
b) Yeni bir şirket içinde bir araya gelmeleri, teknik terimle “yeni kuruluş şeklinde birleşme”,
yoluyla birleşebilirler.
(2) 136 ilâ 158 inci maddelerin uygulamasında, kabul eden şirket “devralan”, katılan şirket “devrolunan” diye adlandırılır.
(3) Birleşme, devrolunan şirketin malvarlığı karşılığında, bir değişim oranına göre devralan şirketin paylarının, devrolunan şirketin ortaklarınca kendiliğinden iktisap edilmesiyle gerçekleşir. Birleşme sözleşmesi 141 inci maddenin ikinci fıkrası anlamında ayrılma akçesini de öngörebilir.
(4) Birleşmeyle, devralan şirket devrolunan şirketin malvarlığını bir bütün hâlinde devralır. Birleşmeyle devrolunan şirket sona erer ve ticaret sicilinden silinir."
Yine aynı Kanun'un 152. maddesinin (3) numaralı fıkrası ise şu şekildedir:
"(3)Devrolunan şirket, birleşmenin ticaret siciline tescili ile infisah eder."
6098 sayılı Türk Borçlar Kanunu'nun vekalet sözleşmenin düzenlendiği kısmında yer alan 513. maddesinde; sözleşmeden veya işin niteliğinden aksi anlaşılmadıkça vekalet sözleşmesinin, vekilin veya vekâlet verenin ölümü, ehliyetini kaybetmesi ya da iflası ile kendiliğinden sona ermiş olacağı, bu hükmün, taraflardan birinin tüzel kişi olması durumunda, bu tüzel kişiliğin sona ermesinde de uygulanacağı hüküm altına alınmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Tüzel kişiliğe sahip şirketlerin dava devam ederken çeşitli sebeplerle tüzel kişilikleri sona erebilmektedir. Bu sebepler arasında birleşmeyle devrolunmak suretiyle sona erme hali sayılabilir. Birleşmeyle devrolunan şirketin medeni haklardan yararlanma ehliyeti de sona erdiğinden şirketin taraf ehliyeti de son bulmaktadır.
Davacı şirket devrolunan sıfatıyla ... Turizm Ticaret Anonim Şirketi ile birleşerek infisah etmiş, bu husus ticaret siciline tescil edilmek suretiyle Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nde ilan edilmiş olup 6102 sayılı Kanun'un yukarıda yer verilen hükümleri uyarınca davacı şirketin tüzel kişiliği sona ermiştir.
Bu itibarla, davacı şirketin tüzel kişiliğinin sona ermesi nedeniyle 2577 sayılı Kanun'un 26. maddesinin (1) numaralı fıkrası gereğince davayı takip hakkı kendisine geçenin başvurmasına kadar dosyanın işlemden kaldırılmasına karar verilmesi gerekmektedir.
Öte yandan, davacı şirketin tüzel kişiliğinin sona erdiği tarihten önceki tarihte tanzim edilen vekaletnameye dayalı olarak davayı davacı şirket adına takip eden avukat ile tüzel kişiliği sona eren davacı şirket arasındaki vekalet ilişkisinin 6098 sayılı Kanun'un 513. maddesinde yer alan düzenleme karşısındaki durumu ve davacı şirketi devralan ... Turizm Ticaret Anonim Şirketi'nin de devrolunan sıfatıyla ... Temizlik ve Hijyenik Ürünler Pazarlama Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'ne, yine devrolunan sıfatıyla ... Temizlik ve Hijyenik Ürünler Pazarlama Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nin ... Araç Kiralama Hizmetleri Anonim Şirketi'ne devrolunduğu hususlarının bundan sonraki süreçte yapılacak tebligatlarda göz önüne alınacağı tabiidir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1-... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E: ..., K: ... sayılı ısrar kararının BOZULMASINA,
2-Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına,
24/02/2021 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.

X - KARŞI OY:
Israr kararına yöneltilen temyiz isteminin esasının incelenmesi gerektiği oyuyla karara katılmıyoruz.