Danıştay 4. Daire 2021/4851 Esas 2021/4998 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2021/4851
Karar No : 2021/4998

TEMYİZ EDEN (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av. …

KARŞI TARAF (DAVALI) : … Başkanlığı
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, … Merkezi Hizmetler ve Ticaret Anonim Şirketi'nde çalışmakta iken iş akdinin 30/09/2014 tarihinde sona ermesi üzerine "Gizlilik ve Güvenliğin Sağlanması Hakkındaki Anlaşma" uyarınca ödenen 2.993.900,55-TL ek ödeme üzerinden yapılan 1.071.651,66 TL gelir vergisi kesintisinin iadesi istemiyle düzeltme şikayet yoluyla yapılan başvurunun reddine dair işlemin iptali istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; dava konusu kesintinin ait olduğu rekabet etmeme yükümlüğü için ödenen tutarın işverene bağlı olarak ve hizmet karşılığı ödenen bir meblağ olmaması sebebiyle ücret sayılan ödemelerin ortak özelliğini taşıdığından bahsedilemez. Bu itibarla davacıya ek ödeme adı altında yapılan söz konusu ödemeden Gelir Vergisi Kanunu'nun 61. ve 94. maddesinin birinci fıkrasına bağlı (1) işaretli bent uyarınca vergi kesintisi yapılmasına olanak bulunmadığı, tahsili hukuka aykırı bulunan ve idarece tahsili tarihinden işbu karara göre iadesi tarihine kadar geçen süre içinde kullanımından mahrum kalınan tutarın bu husustaki genel hükümleri içeren 3095 sayılı Kanuni Faiz ve Temerrüt Faizine İlişkin Kanun’da öngörülen oranda faiz uygulanmak suretiyle davacıya iadesi gerektiği sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; "Gizlilik ve Güvenliğin Sağlanması Hakkındaki Anlaşma" uyarınca davacıya ödenen brüt 2.993.900,55-TL üzerinden yapılan 1.047.865,19-TL gelir vergisi kesintisi yönünden dosyanın incelenmesinden; dava konusu kesintinin ait olduğu, "Gizlilik ve Güvenliğin Sağlanması Hakkındaki Anlaşma" uyarınca ödenen brüt 2.993.900,55-TL ek ödeme, davacının rekabet etmemesi ve işverenin ticari sırlarını ve gizli bilgilerini açıklamaması karşılığında yapılmış olup, herhangi bir tazmin amacı taşımadığı gibi işsizlik sebebiyle yapılan bir ödeme de olmadığı, işverene bağlı ve hizmet karşılığı olarak yapılan bu ödemenin ilgili mevzuat hükümlerine göre ücret sayılan ödemelerin ortak özelliğini taşıdığı, yasal olarak vergiden istisna edilmemiş olan ve sözleşme uyarınca bir edime dayalı olarak yapılan bu ödemenin ücret olarak vergilendirilmesi gerektiği anlaşılmakla söz konusu tutar üzerinden tevkif edilen gelir vergisinde ve bu tevkifatın iadesi isteminin reddine ilişkin dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı, bordroda normal çalışma ücreti, fazla mesai, senelik izin, çocuk yardımı, yakacak yardımı, ikramiye, izin ücreti, bayram harçlığı olarak görünen ve toplamda brüt 41.113.07-TL tutarında olan ödeme kalemleri üzerinden yapılan 14.389,40-TL gelir vergisi kesintisi yönünden dosyanın incelenmesinden; söz konusu ödemelerin işverene bağlı ve hizmet karşılığı olarak yapıldığı ve ilgili mevzuat hükümlerine göre ücret sayılan ödemelerin ortak özelliğini taşıdığı, yasal olarak vergiden istisna edilmemiş olan bu ödeme kalemlerinin ücret olarak vergilendirilmesi gerektiği anlaşılmakla söz konusu tutar üzerinden tevkif edilen gelir vergisinde ve bu tevkifatın iadesi isteminin reddine ilişkin dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı, brüt 26.848,26-TL kıdem tazminatı üzerinden yapılan 9.396,89-TL gelir vergisi yönünden dosyanın incelenmesinden; 2014 yılında işinden ayrılan davacının (işe başladığı 11/09/2009 tarihinden işten ayrıldığı 30/09/2014 tarihine kadar) 5 yıl kıdem süresi bulunduğu, anılan dönem için (2014 yılı 2.dönemi için) ilan edilen kıdem tazminatı yıllık tavan tutarının 3.438,22-TL olduğu, bu tavan tutardan yapılan hesaplamayla hak kazanılan kıdem tazminatı tutarından (yasal olarak kesilmesi zorunlu damga vergisi kesintisi hariç) bir kesinti yapılmadığı, kıdem tazminatı tutarının sözleşme ve bordroda brüt olarak belirlenmesinin bu durumu değiştirmediği, kesinti tutarının işveren tarafından karşılandığı, davacının yasal olarak hak edebileceği azami tutar hesaplanarak ödemenin gerçekleştirildiği, yasal hakedişten kesinti bulunmadığı, dolayısıyla söz konusu iade talebinin bu kısım yönünden de reddi gerektiği sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle istinaf başvurusunun kabulü ile Mahkeme kararı kaldırılarak davanın reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Yapılan ek ödemenin işsiz kalması ve gizlilik ve güvenliğin sağlanması ile rekabet etmeme karşılığında ve ikale kapsamında ödenen ek tazminat niteliğinde olduğu ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Davacıya yapılan ödemelerin vergilendirme ve hesap hatası kapsamına girmediği, ödemenin yardım amaçlı yapılan bir işsizlik ödemesi olmadığı, kıdem tazminatı tutarının çalışanın hizmet süresi dikkate alınarak hesaplanan en yüksek devlet memuruna ödenen kısmı istisna kapsamında olup aşan kısmının vergilendirilmesinin kanun hükmü gereği olduğu, 193 sayılı Kanununun 61. maddesine göre ücret mahiyetinde olan azla mesai, senelik izin, çocuk yardımı, yakacak yardımı, ikramiye, izin ücreti, bayram harçlığı ödemelerinden kesilen verginin iadesinin mümkün olmadığı, temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 17. maddesinin 2. fıkrası uyarınca duruşma istemi yerinde görülmeyerek ve dosya tekemmül ettiğinden yürütmenin durdurulması istemi hakkında ayrıca bir karar verilmeksizin işin gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 122. maddesinde, vergi mükelleflerin vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden yazı ile isteyebilecekleri; 124. maddesinde de, vergi mahkemelerinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanların şikayet yolu ile Maliye Bakanlığına müracaat edebileceklerinin hükme bağlandığı, aynı Kanunun 116. maddesinde, vergi hatasının, vergiye ilişkin hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenilmesi olduğu, 117. maddede hesap hataları, 118. maddesinde de vergilendirme hatalarının düzenlendiği, hesap hatalarının, matrahta hata, vergi miktarında hata ve verginin mükerrer olması olarak; vergilendirme hataları ise mükellefin şahsında hata, mükellefiyette hata, mevzuda hata ve vergilendirme veya muafiyet döneminde hata olarak tahdidi olarak sayıldığı, dolayısıyla, anılan Kanun maddeleri kapsamında idareden düzeltilmesini isteme hakkı doğuran vergi hatalarının, yorumlama yöntemiyle çözülmesine gerek duyulmayan açık ve ilk bakışta anlaşılabilir, maddi şartlar veya hukuki değerlendirme bakımından yoruma müsait olmayan hususlar olduğu anlaşılmaktadır.
İşçi ile işverenin kendi aralarında bir anlaşma yapma yoluna giderek aralarındaki iş ilişkisini sonlandırmaları uygulamada ikale sözleşmesi olarak adlandırılmaktadır. İkale sözleşmesine ilişkin gerek 4857 sayılı İş Kanunu'nda gerekse de 6098 sayılı Türk Borçlar Kanunu'nda herhangi bir düzenleme yer almamakta, bu sözleşme türüne ilişkin uygulama daha çok Yargıtay tarafından verilen kararlarla şekillenmektedir.
Buna göre, ikale sözleşmesinde sözleşmenin amacı işçi ile işverenin anlaşarak ve özgürce belirleyecekleri koşullar çerçevesinde iş ilişkisini sonlandırmak olup, işçi ihbar tazminatı ve kıdem tazminatı talebinde bulunmama, iş güvencesi kapsamında olsa bile işe iade davası açmama ve buna bağlı olarak işe başlatmama tazminatı ve çalışılmayan döneme ilişkin ücret ve diğer haklarından vazgeçme karşılığında kayıplarını telafi edecek bir ödemenin yapılmasını, işveren ise işçi ihbar tazminatı ve kıdem tazminatı, işe başlatmama tazminatı ve çalışılmayan döneme ilişkin ücret ve diğer hakları ödeme yükümlülüğü ve işe iade davası açılması yükünden kurtulmaktadır.
193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinde gerçek kişilerin gelirlerinin gelir vergisine tabi olduğu, gelirin bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarı olarak belirlendiği; 2. maddesinde gelire giren kazanç ve iratların ticari kazançları, zirai kazançlar, ücretler, serbest meslek kazançları, gayrimenkul sermaye iratları, menkul sermaye iratları ve diğer kazanç ve iratlar olarak tadat edildiği; 25. maddesinin 1. bendinde; ölüm, sakatlık hastalık (Değişik ibare:16/06/2009-5904 S.K./1.madde) ve işsizlik sebepleriyle (işe başlatmama tazminatı dahil) verilen tazminat ve yapılan yardımların gelir vergisinden müstesna olduğu açıklanmıştır.
Aynı Kanunun 61. maddesinde, ücretin, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler olduğu; ikinci fıkrasında, ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olmasının veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartıyla kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunmasının onun mahiyetini değiştirmeyeceği, 94. maddesinin 1. fıkrasının 1. bendinde de, hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61. maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden (istisnadan faydalananlar hariç) 103 ve 104. maddelere göre tevkifat yapılacağı öngörülmüştür.
Yukarıda yer verilen mevzuat hükümlerine göre çalışanlara ücret, ödenek, tazminat veya başka bir ad altında yapılan ödemelerin ücret olduğu, yapılan ödemenin gelir vergisinden müstesna olması için 4857 sayılı İş Kanunu'nda tanımlanan tazminatlardan olması veya mahkeme kararına dayalı işe iade edilmeme tazminatı olması gerektiği, dolayısıyla davacıya "ek ödeme" adı altında ödenen tutarın ücret olarak kabulü gerek görülmekle birlikte bu değerlendirmeden de görüleceği üzere bu durumun hukuki ihtilaf niteliğinde olduğu ve söz konusu iddiaların ancak ilgili vergi kesintisine karşı süresi içerisinde açılacak bir davada dikkate alınabileceği anlaşılmıştır.
Öte yandan anılan Kanunun 61. maddesine 7103 sayılı Kanunun 7. maddesiyle 21/03/2018 tarihinde eklenen 7. fıkrasında "Hizmet sözleşmesi sona erdikten sonra; karşılıklı sonlandırma sözleşmesi veya ikale sözleşmesi kapsamında ödenen tazminatlar, iş kaybı tazminatları, iş sonu tazminatları, iş güvencesi tazminatları gibi çeşitli adlar altında yapılan ödemeler ve yardımlar"ın ücret sayılacağı; yine anılan Kanunun geçici 89. maddesinde, 27/03/2018 tarihinden önce karşılıklı sonlandırma sözleşmesi veya ikale sözleşmesi kapsamında ödenen tazminatlar, iş kaybı tazminatları, iş sonu tazminatları, iş güvencesi tazminatları gibi çeşitli adlar altında yapılan ödemeler ve yardımlar üzerinden tevkif edilerek tahsil edilen gelir vergisinin, hizmet erbabının düzeltme zamanaşımı süresi içerisinde tarha yetkili vergi dairelerine başvurmaları ve dava açmamaları, açılmış davalardan vazgeçmeleri şartıyla 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun düzeltmeye ilişkin hükümleri uyarınca red ve iade edileceği, bu madde hükümlerinden yararlanmak üzere vazgeçilen davalarla ilgili olarak yargılama giderleri ve vekâlet ücretine hükmedilmeyeceği, hakkında kesinleşmiş yargı kararı bulunan iade talepleriyle ilgili olarak bu madde hükmü uygulanmayacağı hüküm altına alınmıştır.
Yukarıdaki mevzuat hükümlerinin ve dosyanın birlikte değerlendirilmesinden, olayda 27/03/2018 tarihinden önce karşılıklı sonlandırma sözleşmesi veya ikale sözleşmesi kapsamında yapılan tazminatın iadesi istemiyle düzeltme ve şikayet kapsamında yapılmış bir başvuru olduğu, ileri sürülen iddiaların açık bir vergi hatası kapsamında olmadığı ve düzeltme şikayet kapsamına girmediği ayrıca Gelir Vergisi Kanunu'nun geçici 89. maddesinde bahsi geçen karşılıklı sonlandırma sözleşmesi veya ikale sözleşmesi kapsamında ödenen tazminatlar, iş kaybı tazminatları, iş sonu tazminatları, iş güvencesi tazminatları gibi çeşitli adlar altında yapılan ödemeler içerisinde de değerlendirilemeyeceğinden, Bölge İdare Mahkemesi kararında sonucu itibariyle hukuka aykırılık bulunmamaktadır.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının yukarıda belirtilen gerekçeyle ONANMASINA,
3. Temyiz giderlerinin istemde bulunan üzerinde bırakılmasına,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, …TL maktu karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
5. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 11/10/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu kararın bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi ve kararın … Vergi Mahkemesince verilen karardaki gerekçeyle onanması gerektiği görüşüyle karara katılmıyorum.

(XX) KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu kararın bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi ve Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği görüşüyle karara katılmıyorum.